(Sala Político-Administrativa, Exp 2008-0303, 8/11/2011 )
Toda empresa mercantil está obligada a cumplir con los deberes formales que le impone la normativa que rige esta materia, entre ellos, el emitir facturas, comprobantes y documentos para registrar sus ventas o servicios, y ello resulta de obligatorio cumplimiento tanto al contribuyente ordinario como al contribuyente formal. De acuerdo con la Sala Político Administrativa, así lo consagra el artículo 8 de la Ley de Reforma Parcial de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado.
MAGISTRADA PONENTE: YOLANDA JAIMES GUERRERO
Exp. Nº 2008-0303
Mediante Oficio N° 9022 del 26 de marzo de 2008, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente signado con el N° AP41-U-2006-000472, contentivo del recurso de apelación ejercido el 04 de marzo de 2008 por la abogada Ana Isabella Ruiz Guevara, INPREABOGADO N° 17.926, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente INVERSIONES SILCAM, C.A., originalmente inscrita “…en las Oficinas del Registro Mercantil de la Jurisdicción del Estado Anzoátegui…”, el día 2 de abril de 1993, bajo el No. 29, Tomo A-26, cambiando su domicilio a la ciudad de Caracas ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, el día 13 de noviembre de 2003, bajo el No. 22, Tomo 835 A, representación que ostenta por instrumento poder otorgado ante la Notaría Pública Primera del Municipio Chacao. Distrito Metropolitano de Caracas, el 2 de agosto de 2006, anotado bajo el N° 71, Tomo 136 del Libro de Autenticaciones llevado por esa Notaría.
El recurso de apelación fue incoado contra la sentencia Nº 0075/2007, dictada por el tribunal remitente en fecha 4 de octubre de 2007, la cual declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de los efectos, contra “…la ‘RESOLUCIÓN (IMPOSICIÓN DE SANCIÓN) signada con el No. RCA/DFTD/2006-00000217, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de fecha 07 de Abril de 2.006, …/… y las planillas de liquidación a las cuales dio origen identificadas como sigue: No. 01-01-10-1-2-25-000729, de fecha 03/05/2006; Nos. 01-10-1-2-26-007018 a la 007035 ambas inclusive, todas de fecha 04/05/2006 y Nos. 01-10-1-2-28-001664 a la 001666, ambas inclusive, de fecha 08/05/2006, …/… por un valor total de 1.932,5 Unidades Tributarias, que a la fecha equivalen a la cantidad de Sesenta y Cuatro Millones Novecientos Treinta y Dos Mil Bolívares (Bs. 64.932.000,00), [ahora, Sesenta y Cuatro Mil Novecientos Treinta y Dos Bolívares (Bs. 64.932,00)]…”.
Por auto del 26 de marzo de 2008, el tribunal de instancia oyó en ambos efectos el recurso de apelación incoado, remitiendo el expediente a este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, conforme al antes identificado Oficio N° 9022.
El 16 de abril de 2008, se dio cuenta en Sala, y por auto de la misma fecha se ordenó abrir el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela de 2004, aplicable ratione temporis; se designó Ponente a la Magistrada YOLANDA JAIMES GUERRERO y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho, para que la parte apelante consignara escrito de fundamentación de la apelación.
El 20 de mayo de 2008, las abogadas Daysi González Ruiz y Ana Isabella Ruiz Guevara, la primera con el INPREABOGADO No. 15.937 y la segunda ya identificada, actuando como apoderadas judiciales de la contribuyente, según se desprende del poder precedentemente identificado, fundamentaron la apelación interpuesta.
Por otra parte, el 4 de junio de 2008, la abogada Rancy Mujica, actuando como sustituta de la Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, tal como se desprende del poder debidamente autenticado el 8 de abril de 2008, ante la Notaría Pública Vigésima Quinta del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, anotado bajo el No. 18, Tomo 18, de los Libros de Autenticaciones llevado ante esa oficina notarial, consignó escrito para dar contestación al escrito de fundamentación en el procedimiento de apelación intentado por las apoderadas de la contribuyente.
En fecha 18 de junio de 2008, se fijó el 5º día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, de conformidad con lo establecido en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela de 2004, aplicable en razón del tiempo.
Mediante auto del 2 de julio de 2008, se difirió el acto de informes para el día 11 de diciembre de 2008, fecha en la cual se dejó constancia de la comparecencia de la representación en juicio del Fisco Nacional y de la contribuyente, quienes expusieron sus argumentos y, posteriormente, consignaron sus conclusiones escritas. Se dijo VISTOS.
En fecha 18 de enero de 2011, el Fisco Nacional solicitó a esta Alzada dictase sentencia en la presente causa.
Por auto emitido el 19 de enero de 2011, se dejó constancia de la designación realizada por la Asamblea Nacional en fecha 7 de diciembre de 2010, a la Doctora Trina Omaira Zurita, quien se juramentó e incorporó como Magistrada Principal de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 9 de diciembre del mismo año, la Sala quedó integrada de la siguiente manera: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero y Magistrados Levis Ignacio Zerpa y Emiro García Rosas y Magistrada Trina Omaira Zurita. Asimismo, se ordenó la continuación de la presente causa.
Posteriormente, el 23 de febrero de 2011 fue elegida la actual Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia, quedando conformada la Sala Político-Administrativa en los términos siguientes: Presidenta, la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, la Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; los Magistrados Levis Ignacio Zerpa y Emiro García Rosas y la Magistrada Trina Omaira Zurita.
-I-
ANTECEDENTES
En fecha 4 de julio de 2006, la contribuyente Inversiones Silcam, C.A., fue notificada de la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2006-00000217 del 7 de abril del mismo año, emanada de la División de Fiscalización de la Región Capital del SENIAT, en la cual se procedió a aplicar las sanciones previstas en el primer aparte de los artículos 101, 102, 104 y el segundo aparte del artículo 103 del Código Orgánico Tributario vigente, ordenando expedir las planillas de liquidación por concepto de multa por el monto total de mil novecientas cuarenta y dos coma cincuenta Unidades Tributarias (1.942,50 U.T.), por cuanto se constató al momento de la verificación lo siguiente:
“1.- No emite documentos que soportan las operaciones de ventas y/o prestaciones de servicios, correspondiente a los períodos de imposición de Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre de 2003; Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre del año 2004; Enero y Febrero del año 2005, contraviniendo lo establecido en el Artículo 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el Artículo 3 de la Providencia Administrativa 1677 de fecha 14/03/2003, publicada en Gaceta Oficial No. 37.677 de fecha 25/04/2003;
2.- No lleva las Relaciones de Compras/Ventas del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los períodos de imposición de Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre del año 2003; Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre y Diciembre del año 2004; Enero y Febrero del año 2005, incumpliendo con lo establecido en el Artículo 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los Artículos 5 y 6 de la Providencia Administrativa 1677 de fecha 14/03/2003, publicada en la Gaceta Oficial No. 37.677 de fecha 25/04/2003;
3.- No exhibe en lugar visible de su Oficina o Establecimiento:
3.1.- Registro de Información Fiscal (R.I.F.), incumpliendo con lo establecido en el Artículo 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con el Artículo 190, Numeral 1 de su Reglamento;
3.2.- Declaración Definitiva de Rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, incumpliendo con lo establecido en el Artículo 98 de la Ley de Impuesto sobre la Renta;
4.- Presentó en forma extemporánea las Declaraciones Informativas del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente (sic) a los períodos de imposición de (sic) Segundo Semestre del año 2003; Primer y Segundo Semestre del año 2003, contraviniendo lo establecido en el Artículo 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el parágrafo único del Artículo 9 y el Artículo 10 de la Providencia Administrativa 1677 de fecha 14/03/2003, publicada en Gaceta Oficial No. 37.677 de fecha 25/04/2003;”.
En razón de lo anterior, la contribuyente ejerció recurso contencioso tributario el 9 de agosto de 2006 contra los actos antes identificados “...por considerar que la actuación fiscal no se encuentra ajustada a derecho…”, bajo los siguientes argumentos:
Que la actuación fiscal incurre en el vicio de falso supuesto al fundamentar su decisión en hechos que ocurrieron en forma distinta a la apreciada en el acto recurrido, por cuanto confundieron las actividades realizadas por la contribuyente con la de su empresa filial, A.E. Aeroexpresos Ejecutivos, C.A.
Al respecto arguyó quien recurre, no ser cierto que estuviera obligada a presentar declaraciones de impuesto al valor agregado, ya que para el período sujeto a revisión, “…solo obtuvo ingresos fiscales provenientes del cobro de subarrendamientos que se causaron en ejercicios anteriores, y que se declaran vía conciliación fiscal de la renta.”.
-II-
DE LA DECISIÓN APELADA
Mediante sentencia N° 0075/2007 de fecha 4 de octubre de 2007, el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente Inversiones Silcam, C.A., con base en las consideraciones siguientes:
“...
IV
MOTIVACION PARA DECIDIR
Del contenido del acto recurrido, de las alegaciones en su contra, expuestas por la empresa recurrente; y de las observaciones, consideraciones y alegaciones de la Representante del Fisco Nacional; este Tribunal delimita la controversia a tener que decidir sobre la legalidad de las multas que han sido impuestas por incumplimiento del deber formal de:
1. No emitir facturas, comprobante fiscal y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios.
2. No llevar las Relaciones de Compras y Ventas del I.V.A. en más de un período de imposición.
3. No exhibir en lugar visible de su oficina o Establecimiento el Registro de Información Fiscal.
4. No tener la Declaración De finitiva de Rentas Visible.
5. Por la presentación extemporánea de las Declaraciones Informativas de I.V.A.
Advierte el Tribunal que antes debe pronunciarse sobre el vicio de falso supuesto que, en criterio de la recurrente, afecta el acto recurrido.
Así delimitada la litis el Tribunal pasa a decidir y al respecto, observa:
Punto previo:
Del vicio de falso supuesto.
Sobre este aspecto invocado por los apoderados judiciales de la recurrente, se permite este Juzgador destacar algunos conceptos sobre el denominado vicio de falso supuesto.
…omissis…
En razón de lo expuesto y acogiendo el criterio de la Sala Político-Administrativa, de la extinta Corte Suprema de Justicia, antes transcrito, este Juzgador analiza el alegato del falso supuesto, para determinar si el acto administrativo impugnado está afectado de ese vicio.
En este análisis, observa el Tribunal que el hecho que configura el falso supuesto en el acto recurrido, según lo expuesto por la Representación Judicial de la contribuyente, radica en el señalamiento de la errónea interpretación de las autoridades tributarias de considerar que la empresa Inversiones Silcam, C.A. realiza actividades comerciales gravadas con el impuesto al valor agregado correspondientes a los períodos comprendidos desde septiembre 2003, hasta febrero 2005.
Frente a esta errónea apreciación de la Administración Tributaria, la contribuyente señala que ella no presta servicios de transporte de pasajeros y encomiendas; que sólo solo (sic) se ha dedicado a subarrendar un inmueble y a la operación de un Terminal de Pasajeros; que no es propietaria de unidades de transporte alguna, ni posee concesión estatal para prestar el servicio de transporte de pasajeros y encomiendas.
Advierte el Tribunal que emitir pronunciamiento sobre la existencia o no del falso supuesto señalado, al mismo tiempo, constituye resolver el fondo de la controversia, razón que obliga a considerar que al decidir sobre el fondo de la controversia, estará decidiéndose sobre el falso supuesto alegado. Se declara.
De las multas impuestas por no emitir documentos que soportan las operaciones de ventas y/o prestación de servicios, correspondientes a los períodos de imposición septiembre 2003 a febrero 2005.
Advierte el Tribunal que con el acto recurrido se sanciona a la contribuyente por la presunta omisión de no emitir facturas, comprobantes y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios, en los periodos (sic) impositivos septiembre 2003 a febrero 2005, por tanto, considera el Tribunal que hay la necesidad de precisar si la contribuyente recurrente realizó ventas o prestó un servicio, durante los períodos impositivos objetados, que ameritaban emitir facturas, comprobantes y/o documentos.
De acuerdo con su acta constitutiva, la contribuyente es una empresa mercantil originalmente inscrita ante las oficinas del Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, en fecha 02 de Abril de 1.993, cuyo objeto según su Documento Constitutivo es: la explotación en todas sus formas del ramo de prestación de servicios, contratación de unidades de transporte terrestre, de turismo en todas sus formas, alquiler de vehículos con chofer o sin chofer, giras turísticas, excursiones, programas y veladas preparadas, campamentos vacacionales; invertir en acciones, bonos, cédulas hipotecarias y otros títulos y valores; celebrar contratos de distribución, representación y mantenimientos de partes, piezas y repuestos; contratar tecnología y prestar asesoramiento técnico a todo nivel dentro del campo de su actividad; celebrar contratos de corretaje y comisión; promover, organizar y desarrollar nuevas empresas para la producción de bienes y servicios; y en general, a la explotación del ramo comercial que se considere conveniente incluirse en las operaciones de la compañía.
Dispone la Ley de Impuesto al Valor Agregado aplicable ratione temporis:
Artículo 5.- ‘Son contribuyentes ordinarios de este impuesto, los importadores habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios, y, en general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones, que constituyen hechos imponibles de conformidad con el artículo 3 de esta Ley. En todo caso, el giro, objeto u ocupación a que se refiere el encabezamiento de este artículo, comprende las operaciones y actividades que efectivamente realicen dichas personas. (…) (Subrayado del Tribunal)
Entonces, una primera conclusión que hace el Tribunal es que la contribuyente recurrente, como toda empresa mercantil, por mandato de la ley, es contribuyente ordinario del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor, y del Impuesto al Valor Agregado; en consecuencia, está obligada a cumplir con los deberes formales que le impone la normativa que rige esta materia, entre ellos, la de emitir facturas, comprobantes y documentos para registrar sus ventas o servicios.
Ahora bien, ha planteado la contribuyente que su actividad comercial se ha concretado a: inicialmente, a prestarle un servicio a la empresa Aeroexpresos Ejecutivos, C.A; luego, a dar en subarrendamiento un bien inmueble y que sus ingresos, en los periodos (sic) impositivos objetados, provienen de ésta última actividad.
Ambos actos, el Tribunal los aprecia como generadores de hechos imponibles, de conformidad con los artículos 3, 4, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, aplicable ratione temporis.
‘Artículo 3.- Constituyen hechos imponibles a los fines de esta Ley, las siguientes actividades, negocios jurídicos u operaciones:
(…)
3. La prestación a título oneroso de servicios independientes ejecutados o aprovechados en el país, incluyendo aquellos que provengan del exterior, en los términos de esta Ley. También constituye hecho imponible, el consumo de los servicios propios del objeto, giro o actividad del negocio, en los casos a que se refiere el numeral 4 del artículo 4 de esta Ley.’
Artículo 4.- A los efectos de esta Ley, se entenderá por:
(…)
4. Servicios: Cualquier actividad independiente en la que sean principales las obligaciones de hacer. También se consideran servicios los contratos de obras mobiliarias e inmobiliarias, incluso cuando el contratista aporte los materiales; los suministros de agua, electricidad, teléfono y aseo; los arrendamientos de bienes muebles, arrendamientos de bienes inmuebles con fines distintos al residencial y cualesquiera otra cesión de uso, a título oneroso, de tales bienes o derechos, los arrendamientos o cesiones de bienes muebles destinados a fondo de comercio situados en el país, así como los arrendamientos o cesiones para el uso de bienes
incorporales tales como marcas, patentes, derechos de autor, obras artísticas e intelectuales, proyectos científicos y técnicos, estudios, instructivos, programas de informática y demás bienes comprendidos y regulados en la legislación sobre propiedad industrial, comercial, intelectual o de transferencia tecnológica. Igualmente califican como servicios las actividades de lotería, distribución de billetes de lotería, bingos, casinos y demás juegos de azar. Asimismo califican como servicios las actividades realizadas por clubes sociales y deportivos, ya sea a favor de los socios o afiliados que concurren para conformar el club o de terceros. No califican como servicios las actividades realizadas por los hipódromos, ni las actividades realizadas por las loterías oficiales del Estado.’ (Subrayado del Tribunal)
Observa el Tribunal: la contribuyente en su escrito recursivo alega: ‘… no es cierto que nuestra representada estuviera obligada a presentar declaraciones de IVA, ya que tal como lo hemos venido explicando en el cuerpo del presente escrito nuestra representada para el período sujeto a revisión solo obtuvo ingresos fiscales provenientes del cobro de subarrendamientos que se causaron en ejercicios anteriores,…’,
Ahora bien, aprecia el Tribunal que la condición de ser comerciante, en los términos expresados en el artículo 5, ut supra transcrito, convierte a la recurrente en contribuyente ordinario del impuesto al valor agregado. De igual manera, al realizar actividades que constituyen hechos imponibles, de conformidad con los artículos 3 y 4, eiusdem, le crean la obligación de emitir las facturas, comprobantes o documentos en los cuales se reflejen los ingresos que percibe por esa actividad.
En ese sentido, dispone el artículo 13 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, aplicable ratione temporis:
Articulo 13.-‘Se entenderán ocurridos o perfeccionados los hechos imponibles y nacida, en consecuencia la obligación tributaria.
3. En la prestación de servicios:
e. En todos los demás casos (…), cuando se emitan las facturas o documentos equivalentes por quien presta el servicio, se ejecute la prestación, se pague, o sea exigible la contraprestación, o se entregue o ponga a disposición del adquirente el bien que hubiera sido objeto del servicio, según sea lo que ocurra primero.’
De tal manera, aprecia el Tribunal que sí la contribuyente, tal como lo asevera, obtuvo ingresos por prestar el servicio a la empresa Aeroexpresos Ejecutivos, C.A, de atenderle sus oficinas en Puerto La Cruz, y por subarrendarle un inmueble, ha debido emitir las facturas, comprobantes o documentos relacionados con esas actividades.
Entiende el Tribunal que las multas impuestas lo son por el hecho de no emitir facturas, comprobantes y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios, lo cual, a juicio de este Juzgador, no indica que la falta de emisión de las referidas facturas, comprobantes y documentos estén únicamente relacionadas con la venta de boletos de pasajes, tal como lo ha entendido la contribuyente. En efecto, para el Tribunal la obligación de emitir facturas, comprobantes y documentos, para los fines de cumplir con la obligación de declarar y pagar el impuesto al Valor Agregado, está ligada con la actividad realizada por el contribuyente en función de la cual recibe los ingresos. En el presente caso, ha dicho la propia contribuyente que prestó un servicio a la empresa Aeroexpresos Ejecutivos, C.A, por una parte; por otra, que los ingresos provienen del subarrendamiento de un inmueble. Ambas actividades, en apreciación del Tribunal, generan la obligación de sus respectivos registros, por tanto, la contribuyente estaba en la obligación de emitir las facturas y comprobantes necesarios y respectivos. Al no emitirlos, en principio estaría incurriendo en el incumplimiento del deber formal por el cual sería objeto de sanción.
Constata el Tribunal que las multas son impuestas para los períodos impositivos septiembre 2003 a febrero 2005 y que el contribuyente ha expuesto lo siguiente:
‘… que no habiendo sido renovado el contrato de arrendamiento suscrito por nuestra representada en el año 1993, y por cuanto la empresa transportista A. E. AEROEXPRESOS EJECUTIVOS, C. A., logró arrendar por cuenta propia desde el año 2002, el local que funge de Terminal para sus unidades y su actividad de transporte, nuestra representada vio limitada sus actividades durante el período sujeto a revisión, esto es Septiembre 2003 a Febrero 2005, a la liquidación de las cuentas que por concepto de subarrendamientos causados y no cobrados tenía con su filial, siendo su nómina manejada bajo instrucciones directas de la prestadora del servicio de transporte, quién reembolsa dicho gasto…’
Ahora bien, estos hechos narrados por la contribuyente recurrente, como son, el no haber sido hecha la renovación del contrato de subarrendamiento y que los ingresos obtenidos provienen de la liquidación de las cuentas por concepto de ese subarrendamiento, causado en años anteriores y cobrados durante los períodos impositivos objeto de verificación, han debido ser objeto de prueba, por parte de quien lo alegó, en este caso, la contribuyente recurrente.
No encuentra el Tribunal que estas pruebas hayan sido incorporadas al expediente, razón por la cual, estima que esos hechos expuestos por la contribuyente, no fueron probados, por tanto, considera que la alegación para enervar la imputación de la falta de emisión de facturas, comprobantes y documentos por las ventas o servicios prestados, es improcedente. Así se declara.
Multa por no llevar las Relaciones de Compras y Ventas del I.V.A, en más de un período de imposición.
Constata el Tribunal que estas multas son impuestas de conformidad con los artículos 8 del Código Orgánico Tributario (sic) y 3 de la Providencia Administrativa No. 1677, de fecha 14/03/2003, publicada en la Gaceta Oficial No. 37.677, de fecha 25-04-2003, por lo tanto, aprecia que al contribuyente recurrente se le está sancionando por el cumplimiento de un deber formal que solo es exigible a los ‘(sic) Contribuyentes formales, los cuales son definidos por la propia ley, como aquellos sujetos que realicen exclusivamente actividades exentas o exoneradas del impuesto al valor agregado.
Es decir, considera el Tribunal que al imponer esta clase de multa, la Administración Tributaria, ha clasificado o calificado a Inversiones Silcam, C.A., como un ‘contribuyente formal’, lo cual, conlleva a considerar que esta apreciando que ella realiza exclusivamente actividades u operaciones exentas o exoneradas del impuesto.
Ahora bien, no ha dejado constancia la actuación fiscal que la contribuyente recurrente realice exclusivamente actividades exenta (sic) o exoneradas del impuesto al valor agregado; en consecuencia, el Tribunal considera que no puede exigírsele a la contribuyente recurrente cumplir con un deber formal, por cuya omisión se le sanciona, al cual no está obligada por no ser un contribuyente formal.
Aprecia el Tribunal que estas multas impuestas con fundamento en los artículos 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, y 3 de la Providencia Administrativa No. 1677, de fecha 14/03/2003, publicada en la Gaceta Oficial No. 37.677, de fecha 25-04-2003, son improcedentes. Así se declara.
Multas por no exhibir en lugar visible el Registro de Información Fiscal y la planilla de declaración definitiva del Impuesto sobre la renta, del ejercicio anterior a la actuación fiscal.
Multas por presentar en forma extemporánea las declaraciones informativas del impuesto al valor agregado, correspondiente (sic) a los periodos (sic) de imposición.
Estas multas son impuestas por considerar la Administración Tributaria que la contribuyente recurrente contravino lo establecido en el artículo 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el parágrafo único del artículo 9 y el artículo 10 de la Providencia Administrativa 1677, de fecha 14/03/2003.
Incurre, nuevamente, la Administración Tributaria, en errónea apreciación de considerar a la contribuyente como ‘Contribuyente Formal’, al sancionarle por el incumplimiento de un deber formal al que solo están obligados los ‘contribuyente formales’.
En efecto, considera el Tribunal que la Providencia Administrativa No. 1677, ut supra mencionada, solo le es aplicable a los contribuyentes formales, ubicándose en este clase o tipo de contribuyentes, el concepto que al respecto se establece en el artículo 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado: ‘…los sujetos que realicen exclusivamente actividades u operaciones exentas o exoneradas del impuesto.’
Tal como lo ha expuesto ut supra, el Tribunal no encuentra que la actuación fiscal haya dejado evidencia que la contribuyente recurrente ejerce una actividad exenta o exonerada de impuesto; en consecuencia, no puede sancionarla por el incumplimiento de deber formal al que solo están llamados a cumplirlos los contribuyentes formales.
En virtud de lo expuesto, se consideran improcedentes las multas impuestas por el incumplimiento de presentar declaración informativa por cada trimestre del año civil, en los términos exigidos en el artículo 9 de la Providencia Administrativa No. 1677, de fecha 14/03/2003. Así se declara.
Al igual que en las multas declaradas precedentemente improcedentes, no encuentra el Tribunal que en alguna de las actas fiscales levantadas en el procedimiento de verificación, se haya dejado constancia de estas observaciones, es decir, que el Registro Información Fiscal (RIF) y la Planilla de la última declaración definitiva del impuesto sobre la renta, no se encontraban visibles para el momento de la verificación fiscal. En consecuencia, considera este Tribunal que estas multas son impuestas con fundamento en unos hechos no comprobados por la actuación fiscal, por tanto las estimas (sic) improcedentes. Así se declara.
V
DECISIÓN
Sobre la base de las consideraciones y razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, por …/… la recurrente, ‘Inversiones Silcam, C.A.’, …/… contra la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2006-00000217, de fecha 07-04-2.006, emanada de la División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
En consecuencia, declara:
Primero: Válida y de plenos efectos la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2006-00000217, de fecha 07-04-2.006, emanada de la División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a las multas impuestas por incumplimiento del deber formal de emitir documentos que soportan las operaciones de venta y/o prestaciones de servicios, correspondiente a los períodos de imposición septiembre 2003 a febrero de 2006.
Segundo: Invalida (sic) y sin efectos Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2006-00000217, de fecha 07-04-2.006, emanada de la División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta a las multas impuestas: a) por no llevar las relaciones de compras/ventas del impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos de imposición septiembre 2003 a febrero 2005; b) por no exhibir en lugar visible el Registro de Información Fiscal (RIF); c) por no exhibir en lugar visible la planilla de declaración definitiva de impuesto sobre la renta, del año inmediatamente anterior al año del ejercicio fiscal en el cual se practico la actuación fiscal, d) por presentar en forma extemporánea las Declaraciones Informativas del impuesto al valor agregado, correspondiente a los períodos impositivos septiembre 2003 a febrero 2003.
Tercera: Improcedentes las multas impuestas por no llevar las relaciones de compras/ventas del impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos de imposición septiembre 2003 a febrero 2005; por no exhibir en lugar visible el Registro de Información Fiscal (RIF); por no exhibir en lugar visible la planilla de declaración definitiva de impuesto sobre la renta, del año inmediatamente anterior al año del ejercicio fiscal en el cual se practicó la actuación fiscal; y por presentar en forma extemporánea las Declaraciones Informativas del impuesto al valor agregado, correspondiente a los períodos impositivos septiembre 2003 a febrero 2003.”. (Subrayado del texto transcrito).
-III-
FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN
DE LA CONTRIBUYENTE
En fecha 20 de mayo de 2008, las apoderadas judiciales de la contribuyente consignaron escrito de fundamentación correspondiente a la apelación interpuesta en la presente causa contra el fallo objeto de controversia, en los siguientes términos:
Que contrario a lo señalado por el Tribunal a quo, la contribuyente no realiza actividades gravadas con el impuesto al valor agregado, en todo caso, lo controvertido surge porque la Administración Tributaria le atribuyó a la contribuyente la realización de servicios que fueron ejecutadas por una persona jurídica diferente a ella (A.E. Aeroexpresos Ejecutivos, C.A.), que por demás están exentas del impuesto al valor agregado, tal como lo dispone el numeral 1 del artículo 19 de la Ley de la materia.
En efecto, explican las representantes judiciales de la recurrente que, “…los datos obtenidos en la verificación fiscal y que sirvieron de base para la imposición de sanciones, en afirmación de la propia fiscalización son incorrectos porque se refieren a otra persona jurídica distinta de nuestra representada, lo que configura el vicio de falso supuesto alegado.”.
Además, arguyen que el Juzgador de instancia al analizar sobre la materia de impuesto al valor agregado, “…introduce al caso planteado un nuevo elemento no mencionado por la actuación fiscal en su proceso de verificación, cual es que nuestra presentada es CONTRIBUYENTE ORDINARIO de dicho impuesto…”.
En tal sentido, explican las apoderadas judiciales de la contribuyente, que el origen de sus ingresos para los períodos fiscalizados “…constituyen el cobro de los subarrendamientos causados en períodos anteriores, donde se cumplieron las obligaciones de hacer por parte de nuestra representada, no cancelados por su filial, los cuales son presentados vía conciliación de la renta bajo el concepto de ‘INGRESOS CAUSADOS EN EJERCICIOS ANTERIORES COBRADOS’…”, no siendo cierto - a decir de la contribuyente - que las multas son impuestas por no emitir facturas o comprobantes, ya que la actividad desplegada “…no la obligaba a efectuar facturación alguna…”.
En atención a lo anterior, alegan que cuando el tribunal de instancia procedió a cambiar dicha calificación dejó “…sin defensas a nuestra representada quien preparó sus alegatos sobre la base de lo actuado por el órgano de donde emanó la Resolución impugnada, siendo esta decisión manifiestamente ilegal ya que si en cada instancia del procedimiento, el órgano revisor cambiara los supuestos en los que se fundó el acto impugnado, adecuándolos a su interpretación, en lugar de evaluar los realmente utilizados por el nivel que dio origen al proceso, nos encontraríamos frente a un nuevo reparo cada vez, en detrimento del derecho a la defensa del contribuyente quién se vería obligado a controvertir con argumentos diferentes en cada etapa ad infinitum.”
En razón a lo antes expuesto solicitan se declare con lugar el recurso de apelación, anulando la sentencia apelada.
En informes invocaron el contenido integro del escrito de fundamentación de la apelación, cuyos alegatos y defensas se dan allí por reproducidos.
Del escrito de contestación del Fisco Nacional
El 4 de junio de 2008, la abogada Rancy Mujica, actuando en representación del Fisco Nacional, consignó el escrito de contestación a los fundamentos presentados por la contribuyente, en los siguientes términos:
Referente al vicio de falso supuesto, aduce que contrario a lo que pretende la recurrente, la actuación de la Administración Tributaria fue absolutamente apegada a derecho, con base en las normas legales y reglamentarias aplicables.
Conforme a lo anterior, señala la representante fiscal que los sujetos pasivos del impuesto al valor agregado se clasifican en tres categorías, a saber, contribuyentes ordinarios, ocasionales y formales, siendo estos últimos los obligados a cumplir con los deberes formales que corresponden a los contribuyente ordinarios, pero en ningún caso estarán obligados al pago del impuesto, “…no aplicándose respecto de ellos las normas sobre determinación de la obligación tributaria.”
En lo concerniente a la violación del derecho de la defensa, explica el Fisco Nacional que la contribuyente tuvo conocimiento y acceso a toda la tarea de fiscalización. En efecto, cuando la contribuyente consideró vulnerados sus derechos, se defendió tanto en sede administrativa como judicial.
Respecto a lo anterior, resalta el Fisco Nacional que la contribuyente en sede administrativa arguyó que las declaraciones del impuesto al valor agregado para los períodos septiembre de 2003 hasta febrero 2005, se limitó al mantenimiento y reembolso de una nómina que por tratarse de sueldos y salarios no se encuentra gravada con dicho impuesto, así mismo, al ejercer el recurso contencioso tributario sostuvo que su actividad consistía en el subarrendamiento de un inmueble para la operación de un terminal de pasajeros.
Además, la representación fiscal resalta la importancia de la presunción de veracidad de las actas fiscales, correspondiendo a la contribuyente aportar a los autos los elementos de pruebas idóneos a fin de desvirtuar su contenido.
De modo pues que “…la contribuyente no promovió pruebas en la fase probatoria que permita verificar el monto de sus ingresos para el período fiscalizado, como lo serían balances, libros de compra o venta, o cualquier otro elemento que dieran por sentado sus alegatos, y que si bien se encuentra obligada a cumplir con los deberes formales que corresponden a los contribuyentes ordinarios; en todo caso pudo haber traído pruebas para sustentar sus alegatos. En consecuencia, vista la omisión probatoria de la contribuyente al no enervar fehacientemente el contenido de la Resolución impugnada, ésta debe ser declarada valida y con plenos efectos legales.”.
Además, arguye la representación fiscal que la “…Ley de Reforma Parcial de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 37.480 del 9/07/02…”, consagra como hecho imponible el arrendamiento de inmuebles con fines distintos al residencial. Por lo que la recurrente califica como sujeto pasivo del referido impuesto, “…lo que nos hace concluir que hay elementos que permiten presumir por qué estaba obligada a emitir factura por sus operaciones y llevar una relación de los libros de compras y ventas, por qué como contribuyente está en la obligación de cumplir con los deberes formales de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. En consecuencia, no puede determinar la existencia del vicios de falso supuesto, alegado por la recurrente.”.
En el Acto de informes y dentro del término fijado el Fisco Nacional argumentó las razones que justifican la pretensión de declaratoria sin lugar de la apelación de la contribuyente, señalando los mismos alegatos descritos en el escrito de contestación a la fundamentación de la apelación.
-IV-
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En virtud de la declaratoria contenida en la decisión judicial recurrida, los fundamentos de la apelación interpuesta por la contribuyente así como las defensas expuestas por la representación en juicio del Fisco Nacional, la presente controversia queda circunscrita a conocer del vicio de falso supuesto en que -a decir de la parte apelante- habría incurrido el Tribunal a quo al declarar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario.
Al respecto, las apoderadas de la contribuyente señalan que lo controvertido en el presente caso surge porque la Administración Tributaria le atribuyó a la contribuyente la realización de actividades que fueron ejecutadas por una persona jurídica diferente a ella; por lo tanto, los datos obtenidos en la verificación fiscal y que sirvieron de base para la imposición de sanciones, son incorrectos porque se refieren a una persona jurídica distinta, a saber, A.E. Aeroexpresos Ejecutivos, C.A.
Además, que el juzgador de instancia introdujo al caso planteado un nuevo elemento no mencionado por la actuación fiscal en su proceso de verificación, “…cual es que nuestra presentada es CONTRIBUYENTE ORDINARIO de dicho impuesto [a saber, impuesto al valor agregado]…”.
Por otra parte, la representación fiscal arguye que la fiscalización se realizó absolutamente apegada a derecho y que en todo caso, la contribuyente no aportó pruebas idóneas para desvirtuar las Actas Fiscales.
Dentro de este marco, el Juzgado de instancia señaló lo que a continuación se transcribe:
“Entonces, una primera conclusión que hace el Tribunal es que la contribuyente recurrente, como toda empresa mercantil, por mandato de la ley, es contribuyente ordinario del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor, y del Impuesto al Valor Agregado; en consecuencia, está obligada a cumplir con los deberes formales que le impone la normativa que rige esta materia, entre ellos, la de emitir facturas, comprobantes y documentos para registrar sus ventas o servicios.
Ahora bien, ha planteado la contribuyente que su actividad comercial se ha concretado a: inicialmente, a prestarle (sic) un servicio a la empresa Aeroexpresos Ejecutivos, C.A; luego, a dar en subarrendamiento un bien inmueble y que sus ingresos, en los periodos impositivos objetados, provienen de ésta última actividad.
Ambos actos, el Tribunal los aprecia como generadores de hechos imponibles, de conformidad con los artículos 3, 4, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, aplicable ratione temporis….”
Además, explicó el Tribunal a quo, que las multas fueron impuestas por no emitir facturas o comprobantes, lo que a su juicio “…no indica que la falta de emisión de las referidas facturas, comprobantes y documentos estén únicamente relacionadas con la venta de boletos de pasajes, tal como lo ha entendido la contribuyente.”.
En razón de lo anterior y al no haber encontrado pruebas de los alegatos de la contribuyente que desvirtuaran las actas fiscales, el tribunal a quo declaró improcedente el vicio de falso supuesto por las multas impuestas por no emitir documentos que soportan las operaciones de ventas y/o prestación de servicios, correspondiente a los períodos de imposición septiembre 2003 a febrero 2005.
Visto lo anterior, la Sala observa lo siguiente:
Conforme se evidencia de la Resolución (Imposición de Sanción) signada con el No. RCA/DFTD/2006-00000217, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de fecha 07 de Abril de 2.006, procedió a sancionar por incumplimiento de deberes formales por cuanto se constató que al momento de la verificación, la contribuyente no emitió documentos que soportan las operaciones de ventas y/o prestaciones de servicios del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los períodos antes referido, contraviniendo lo establecido en el artículo 8 de la Ley de Reforma Parcial de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado (publicada en la Gaceta Oficial Extraordinaria No. 5.600 de fecha 26-08-02), en concordancia con el artículo 3 de la Providencia Administrativa sobre las obligaciones que deben cumplir los contribuyentes formales del Impuesto al Valor Agregado No. 1677 de fecha 14-03-2003, (publicada en la Gaceta Oficial 37.677 de fecha 25-04-03).
Así, conforme a lo señalado en la sentencia apelada y en el acto recurrido, resulta procedente citar los artículos 5 y 8 de la referida Ley de Reforma Parcial de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado de 2002, aplicable en razón del tiempo:
“Artículo 5: ‘Son contribuyentes ordinarios de este impuesto, los importadores habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios, y, en general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos u operaciones, que constituyen hechos imponibles de conformidad con el artículo 3 de esta Ley. En todo caso, el giro, objeto u ocupación a que se refiere el encabezamiento de este artículo, comprende las operaciones y actividades que efectivamente realicen dichas personas. (…)”.
“Artículo 8: Son contribuyentes formales los sujetos que realicen exclusivamente actividades u operaciones exentas o exoneradas del impuesto.
Los contribuyentes formales, sólo están obligados a cumplir con los deberes formales que corresponden a los contribuyentes ordinarios, pudiendo la Administración Tributaria, mediante providencia, establecer características especiales para el cumplimiento de tales deberes o simplificar los mismos. En ningún caso los contribuyentes formales estarán obligados al pago del impuesto, no siéndoles aplicable, por tanto, las normas referentes a la determinación de la obligación tributaria.”.(Resaltado de la Sala)
Por su parte, el artículo 3 de la Providencia Administrativa sobre las obligaciones que deben cumplir los contribuyentes formales del Impuesto al Valor Agregado No. 1677 de fecha 14-03-2003, emanada por el Superintendente del SENIAT, señala lo siguiente:
“Artículo 3: Los contribuyentes formales deberán emitir documentos que soporten las operaciones de venta o prestaciones de servicios por duplicado, cumpliendo con los requisitos que a continuación se especifican:
a) Numeración consecutiva y única del documento.
b) Contener la especificación ‘contribuyente formal’.
c) Identificación del contribuyente emisor, indicando su nombre en caso de ser persona natural, o su denominación comercial o razón social y domicilio fiscal.
d) Número de inscripción del emisor en el Registro de Información Fiscal (RIF).
e) Número de Inscripción en el Registro de Información Fiscal (RIF) del adquirente del bien o receptor del servicio.
f) Fecha de emisión del documento.
g) Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio, con indicación de la cantidad, precio unitario, valor total de la venta o la prestación del servicio, o de la suma de ambos, si corresponde.
h) Indicación del valor total de la venta de los bienes o de la prestación del servicio.
…/”.
Ahora bien, ciertamente como lo declaró el Tribunal a quo, la contribuyente, como toda empresa mercantil, está obligada a cumplir con los deberes formales que le impone la normativa que rige esta materia, entre ellos, la de emitir facturas, comprobantes y documentos para registrar sus ventas o servicios, y ello resulta de obligatorio cumplimiento tanto al contribuyente ordinario como al contribuyente formal, y así lo consagra el artículo 8 de la Ley de Reforma Parcial de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, ante citado.
Por lo tanto, aun cuando el Tribunal a quo haya afirmado que la recurrente es un contribuyente ordinario del impuesto al valor agregado, esta Sala entiende que su enfoque deviene de la obligación de cumplir con los deberes formales que le impone la normativa que rige el impuesto en cuestión, entre ellos, registrar sus ventas o servicios, situación que la contribuyente no desvirtuó de las afirmaciones contenidas en los actos administrativos aquí recurridos.
En consecuencia, al no haber consignado la contribuyente pruebas suficientes que permitiera a esta Máxima Instancia evidenciar que el Tribunal a quo erró en su apreciación respecto a las Actas Fiscales, esta Sala declara improcedente el vicio de falso supuesto denunciado contra la sentencia apelada. Así se declara.
Por otra parte, observa igualmente la Sala que las actas de requerimientos para declarar y pagar, actas de constancias, actas de recepción, actas de recepción de declaración y pago, (folio 12 al 35) identifican plenamente a la contribuyente Inversiones Silcam, C.A., inscrita en el RIF bajo el No. 003451154-1, como la empresa investigada en todo el proceso de verificación que culminó con los actos administrativos aquí recurridos conforme el artículo 127 del Código Orgánico Tributario vigente, no evidenciado esta Máxima Instancia que los datos obtenidos en la verificación fiscal “…y que sirvieron de base para la imposición de sanciones…”, se refieran a una persona distinta a la recurrente.
Además, de la lectura de la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2006-00000217, tal como fue señalado por el tribunal de instancia, se evidencia que las multas impuestas son por el hecho de no emitir las facturas o comprobantes, es decir, no hay indicación alguna de que dichas sanciones devienen de la actividad de las ventas de boletos de pasajes, tal como ha sido entendido por las apoderadas de la contribuyente.
En razón de todo lo antes señalado, esta Máxima Instancia evidencia que no hubo violación del derecho a la defensa de la contribuyente, tal como fue denunciado en su escrito de fundamentación. Así se decide.
En consecuencia, esta Sala confirma la multa por no emitir documentos que soportan las operaciones de ventas y/o prestación de servicios correspondientes a los períodos de imposición septiembre 2003 a febrero 2005 y declara sin lugar la apelación ejercida por la contribuyente contra la sentencia Nro. 0075/2007 de fecha 4 de octubre de 2007, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. Así se decide.
Ahora bien, resuelta como ha quedado la apelación incoada, advierte esta Máxima Instancia que conforme a la previsión normativa contenida en el artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicada en la Gaceta Oficial Nro. 5.892 Extraordinario del 31 de julio de 2008, todas las sentencias de instancia desfavorables a la República o en las que resulte perdidosa, deben consultarse ante el tribunal superior, motivo por el cual pasa esta Sala Político Administrativa -como Alzada natural de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario- a conocer en consulta la parte del fallo que desfavorece al Fisco Nacional y que no fue apelado por éste.
A tal efecto, resulta oportuno examinar la procedencia de la consulta, conforme a los requisitos exigidos por el legislador nacional en el artículo 72 del mencionado Decreto, los cuales fueron plasmados por esta Sala Político-Administrativa en las sentencias Nros. 00566, 00812 y 00911 de fechas 2 de marzo de 2006, 9 de julio y el 6 de agosto de 2008, casos: Agencias Generales Conaven, S.A., Banesco Banco Universal, C.A. e Importadora Mundo del 2000, C.A., respectivamente; y en el fallo Nro. 2.157 del 16 de noviembre de 2007, emanado de la Sala Constitucional de este Alto Tribunal, caso: Nestlé de Venezuela C.A. Dichas decisiones permiten destacar lo siguiente:
1.- Que se trate de sentencias definitivas o interlocutorias que causen un gravamen irreparable, es decir, revisables por la vía ordinaria del recurso de apelación.
2.- Que la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 U.T.) cuando se trate de personas naturales; y de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) cuando se trate de personas jurídicas (Artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001).
3.- Que las sentencias definitivas o interlocutorias con fuerza de definitivas que causen un gravamen irreparable, resulten contrarias a las pretensiones de la República.
Respecto a estos requisitos, observa la Sala que tratándose la presente de una sentencia definitiva que ha sido revisada en apelación, que la cuantía de la causa excede de las quinientas unidades tributarias (500 U.T.), y que dicha sentencia resultó parcialmente contraria a las pretensiones fiscales, procede la consulta de la mencionada decisión. Así se declara.
Declarada procedente como ha sido la consulta de la decisión de instancia, corresponde a esta Sala pronunciarse en torno a la parte desfavorable al Fisco Nacional de la sentencia 0075/2007 de fecha 4 de octubre de 2007, a saber:
a.- Improcedencia de la multa por no llevar las Relaciones de Compras y Ventas del impuesto al valor agregado.
b.- Improcedencia de la multa por presentar en forma extemporánea las declaraciones informativas del impuesto al valor agregado.
c.- Improcedencia de la multa por no exhibir en lugar visible el Registro de Información fiscal y las Planillas de Declaración Definitiva del impuesto sobre la renta y, las cuales fueron declaradas por el Tribunal a quo, improcedentes.
Improcedencia de la multa por no llevar las Relaciones de Compras y Ventas del impuesto al valor agregado.
El Tribunal a quo señaló respecto a la referida improcedencia de la multa por no llevar las Relaciones de Compras y Ventas del impuesto al valor agregado, lo siguiente:
“Constata el Tribunal que estas multas son impuestas de conformidad con los artículos 8 del Código Orgánico Tributario (sic) y 3 de la Providencia Administrativa No. 1677, de fecha 14/03/2003, publicada en la Gaceta Oficial No. 37.677, de fecha 25-04-2003, por lo tanto, aprecia que al contribuyente recurrente se le está sancionando por el cumplimiento de un deber formal que solo es exigible a los ‘(sic) Contribuyentes formales, los cuales son definidos por la propia ley, como aquellos sujetos que realicen exclusivamente actividades exentas o exoneradas del impuesto al valor agregado.
Es decir, considera el Tribunal que al imponer esta clase de multa, la Administración Tributaria, ha clasificado o calificado a Inversiones Silcam, C.A., como un ‘contribuyente formal’, lo cual, conlleva a considerar que esta apreciando que ella realiza exclusivamente actividades u operaciones exentas o exoneradas del impuesto.
Ahora bien, no ha dejado constancia la actuación fiscal que la contribuyente recurrente realice exclusivamente actividades exenta o exoneradas del impuesto al valor agregado; en consecuencia, el Tribunal considera que no puede exigírsele a la contribuyente recurrente cumplir con un deber formal, por cuya omisión se le sanciona, al cual no está obligada por no ser un contribuyente formal.
Aprecia el Tribunal que estas multas impuestas con fundamento en los artículos 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, y 3 de la Providencia Administrativa No. 1677, de fecha 14/03/2003, publicada en la Gaceta Oficial No. 37.677, de fecha 25-04-2003, son improcedentes. Así se declara.
Visto lo anterior, la Sala observa que el tribunal a quo declaró que no proceden las multas impuestas a la contribuyente, porque se le está sancionando por el cumplimiento de un deber formal que sólo es exigible a los contribuyentes formales, “…los cuales son definidos por la propia ley, como aquellos sujetos que realicen exclusivamente actividades exentas o exoneradas del impuesto al valor agregado.”.
Ahora bien, esta Máxima Instancia evidencia que el procedimiento de verificación que realizó la Administración Tributaria se efectuó “...con fundamento exclusivo en los datos en ellas contenidos…”, destacándose la falta de cumplimiento de la contribuyente de los deberes formales que le impone la normativa que rige la materia de impuesto al valor agregado. Por lo tanto, ésta podía consignar prueba suficiente para contradecir lo señalado en dichas Actas Fiscales.
En consecuencia, al no haber desvirtuado la recurrente lo afirmado en la referidas Actas Fiscales, esta Sala revoca la declaratoria del Tribunal de instancia referente a la improcedencia de la multa por no llevar las Relaciones de Compras y Ventas, la cual está descrita en la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2006-00000217 de fecha 7 de abril de 2006. Así se decide.
Improcedencia de la multa por presentar en forma extemporánea las declaraciones informativas del impuesto al valor agregado.
Respecto a la multa impuesta a la recurrente por haber presentado en forma extemporánea las declaraciones informativas del impuesto al valor agregado, el Tribunal de instancia expuso lo que a continuación se transcribe:
Tal como lo ha expuesto ut supra, el Tribunal no encuentra que la actuación fiscal haya dejado evidencia que la contribuyente recurrente ejerce una actividad exenta o exonerada de impuesto; en consecuencia, no puede sancionarla por el incumplimiento de deber formal al que solo están llamados a cumplirlos los contribuyentes formales.
En virtud de lo expuesto, se consideran improcedentes las multas impuestas por el incumplimiento de presentar declaración informativa por cada trimestre del año civil, en los términos exigidos en el artículo 9 de la Providencia Administrativa No. 1677, de fecha 14/03/2003. Así se declara.
De la misma forma como fue señalado en el punto anterior, esta Sala evidencia que contrario a lo declarado por el a quo, la contribuyente omitió la obligación de cumplir con los deberes formales que le impone la normativa que rige el impuesto al valor agregado.
Además, el procedimiento de verificación que realizó la Administración Tributaria se realizó “...con fundamento exclusivo en los datos en ellas contenidos…”. Por lo tanto, al no haber sido desvirtuado por la contribuyente lo contenido en las Actas Fiscales, esta Sala revoca la declaratoria del Tribunal a quo respecto a la improcedencia de la multa por haber presentado en forma extemporánea las declaraciones informativas del impuesto al valor agregado, las cuales están descritas en la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2006-00000217 de fecha 7 de abril de 2006. Así se decide.
Improcedencia de la multa por no exhibir en lugar visible el Registro de Información fiscal y las Planillas de Declaración Definitiva del impuesto sobre la renta.
Al respecto, el a quo declaró que “…no encuentra el Tribunal que en alguna de las actas fiscales levantadas en el procedimiento de verificación, se haya dejado constancia de estas observaciones, es decir, que el Registro Información Fiscal (RIF) y la Planilla de la última declaración definitiva del impuesto sobre la renta, no se encontraban visibles para el momento de la verificación fiscal. En consecuencia, considera este Tribunal que estas multas son impuestas con fundamento en unos hechos no comprobados por la actuación fiscal, por tanto las estimas improcedentes.”.
Sobre el particular, la Sala observa que la multa por no exhibir en lugar visible de su oficina o establecimiento el Registro de Información Fiscal y la Declaración Definitiva de Rentas, fue sancionada por la Administración Tributaria en razón de lo establecido en el artículo 104, numeral 4 del Código Orgánico Tributario vigente, con Diez (10) Unidades Tributarias cada una, las cuales con la concurrencia de infracciones dispuesta en el artículo 81 eiusdem, fueron determinadas en cinco (5) Unidades Tributarias cada una, por un total de diez (10) Unidades Tributarias.
Ahora bien, esta Máxima Instancia evidencia que la contribuyente al momento de ejercer el recurso contencioso tributario contra la Resolución (Imposición de Sanción) No. RCA/DFTD/2006-00000217 de fecha 7 de abril de 2006, así como de las planillas de liquidación, no incluyó argumento alguno referente a la señalada multa. Además, la empresa accionante no agregó dicho monto determinado por la Administración Tributaria, por cuanto lo realizó “…por un valor total de 1.932,5 Unidades Tributarias, que a la fecha equivalen a la cantidad de Sesenta y Cuatro Millones Novecientos Treinta y Dos Mil Bolívares (Bs. 64.932.000,00)…”, tal como lo refleja el recurso en cuestión en el vuelto del folio uno (1), tomando en cuenta que el monto determinado por el Fisco Nacional en el acto recurrido fue de 1942,5 Unidades Tributarias.
En consecuencia, esta Sala revoca la declaratoria del Tribunal de instancia sobre la improcedencia de la multa por no exhibir en lugar visible el Registro de Información Fiscal y las Planillas de Declaración Definitiva del Impuesto sobre la Renta, la cual se declara firme por no haber sido objeto del recurso contencioso tributario. Así se declara.
En razón de todo lo antes señalado, esta Sala declara sin lugar la apelación formulada por las representantes judiciales de la contribuyente y, en consulta, conforme a lo dispuesto en el artículo 72 del Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, lo que no fue apelado y que resulta contrario a los intereses del Fisco Nacional, se revoca la improcedencia declarada por el Tribunal a quo, de las multas por no llevar las Relaciones de Compras y Ventas del impuesto al valor agregado y por presentar en forma extemporánea las declaraciones informativas del impuesto al valor agregado y firme la multa por presentar en forma extemporánea las declaraciones informativas del impuesto al valor agregado. Así se decide.
Visto lo anterior, esta Sala confirma las sanciones impuestas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en la RESOLUCIÓN (IMPOSICIÓN DE SANCIÓN) signada con el No. RCA/DFTD/2006-00000217, de fecha 07 de Abril de 2.006, por cuanto determinó las multas en concatenación con lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente, referido a las reglas de concurrencia de infracciones, donde se ordena imponer “…la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones…”, tal como se describe en el siguiente cuadro:
Infracción | Sanción | U.T. | Concurrencia |
Período de Imposición | U.T. |
No emite facturas, comprobante fiscal y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios | 101, numeral 1 | 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. 200 U.T. | Septiembre 2003 Octubre 2003 Noviembre 2003 Diciembre 2003 Enero 2004 Febrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Mayo 2004 Junio 2004 Julio 2004 Agosto 2004 Septiembre 2004 Octubre 2004 Noviembre 2004 Diciembre 2004 Enero 2005 Febrero 2005 | 200 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. 100 U.T. |
No lleva las Relaciones de Compras y Ventas del I.V.A. en más de un período de imposición |
104, Numeral 4 |
50 U.T. |
Septiembre 2003 Octubre 2003 Noviembre 2003 Diciembre 2003 Enero 2004 Febrero 2004 Marzo 2004 Abril 2004 Mayo 2004 Junio 2004 Julio 2004 Agosto 2004 Septiembre 2004 Octubre 2004 Noviembre 2004 Diciembre 2004 Enero 2005 Febrero 2005 |
25 U.T.
|
No exhibe en lugar visible de su oficina o Establecimiento del Registro de Información Fiscal (R.I.F.) | 104, Numeral 4 | 10 U.T. | ---------- |
5 U.T.
|
No tiene Declaración Definitiva de Rentas Visibles. | 104, Numeral 4 | 10 U.T. | ---------- | 5 U.T. |
Presentación extemporánea de las Declaraciones Informativas del I.V.A. | 103, Numeral 4 | 5 U.T.
5 U.T.
5 U.T. | Segundo Semestre 2003
Primer Semestre 2004
Segundo Semestre 2004 | 2,50 U.T.
2,50 U.T.
2,50 U.T. |
TOTAL | 1.942,50 U.T. |
-V-
DECISIÓN
En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:
1.- SIN LUGAR la apelación interpuesta por la contribuyente INVERSIONES SILCAM, C.A., contra la sentencia Nº 0075/2007, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas. En consecuencia, se confirma de la sentencia apelada la multa referente a no emitir documentos que soportan las operaciones de ventas y/o prestación de servicios correspondientes a los períodos de imposición septiembre 2003 a febrero 2005.
2.- Conociendo en consulta, conforme a lo previsto en el artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2008, declara:
2.1.- Que Procede la Consulta, respecto del mencionado fallo.
2.2.- Se revoca lo atinente a la improcedencia de las multas por i) No llevar las Relaciones de Compras y Ventas del impuesto al valor agregado, y ii) Presentar en forma extemporánea las declaraciones informativas del impuesto al valor agregado.
2.3.- Firme las multas por no exhibir en lugar visible el Registro de Información fiscal y las Planillas de Declaración Definitiva del impuesto sobre la renta.
Finalmente, se declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por las apoderados judiciales de la contribuyente INVERSIONES SILCAM, C.A., contra la “…RESOLUCIÓN (IMPOSICIÓN DE SANCIÓN) signada con el No. RCA/DFTD/2006-00000217, emanada del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de fecha 07 de Abril de 2.006, …/… y las planillas de liquidación a las cuales dio origen identificadas como sigue: No. 01-01-10-1-2-25-000729, de fecha 03/05/2006; Nos. 01-10-1-2-26-007018 a la 007035 ambas inclusive, todas de fecha 04/05/2006 y Nos. 01-10-1-2-28-001664 a la 001666, ambas inclusive, de fecha 08/05/2006…”.
Se condena en costas procesales a la contribuyente por un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de la cuantía del recurso contencioso tributario, conforme al dispositivo contenido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente.
Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.
Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los diez (10) días del mes de agosto del año dos mil once (2011). Años 201º de la Independencia y 152º de la Federación.
La Presidenta
EVELYN MARRERO ORTÍZ
La Vicepresidenta - Ponente
YOLANDA JAIMES GUERRERO
Los Magistrados,
LEVIS IGNACIO ZERPA
EMIRO GARCÍA ROSAS
TRINA OMAIRA ZURITA
La Secretaria,
SOFÍA YAMILE GUZMÁN
En once (11) de agosto del año dos mil once, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01129.
La Secretaria,
SOFÍA YAMILE GUZMÁN
